TEMA 15. EL COSTE ESTÁNDAR
15.1. INTRODUCCIÓN
15.2.-DEFINICIÓN y CARACTERÍSTICAS DEL COSTE ESTÁNDAR
15.3.-EL CÁLCULO DE DESVIACIONES EN LOS COSTES DE
PRODUCCIÓN
15.3.1.-ESTÁNDAR DE COSTES DIRECTOS
15.3.2.-ESTÁNDAR DE COSTES INDIRECTOS
15.4- PRESUPUESTO FLEXIBLE
15.1- INTRODUCCIÓN
Existen dos métodos, radicalmente distintos, para el cálculo de los
costes:
• Calcularlos
terminado.
una
vez
que
el
proceso
productivo
ha
Son los métodos que hemos estudiado hasta ahora (costes
históricos), los cuales nos permiten obtener una información ex
post sobre el desarrollo de la actividad empresarial a lo largo
de un periodo determinado. Con dicha información, la única
comparación que se puede llevar a cabo es una comparación
temporal, la cual proporciona una información mínima sobre la
marcha de la empresa. Además, trabajar con costes históricos tiene
el inconveniente de que los datos no se conocen hasta que no han
tenido lugar los hechos que representan, lo cual supone un
considerable retraso en la información, con el consiguiente
perjuicio para el control de la gestión.
• Efectuar el cálculo antes de empezar la fabricación.
En este caso, estamos hablando de sistemas de coste estándar.
Se trata de costes preestablecidos que se calculan antes de iniciar la
producción. Posteriormente, los costes reales –calculados a
posteriori- se comparan con los estándares a fin de poner de
manifiesto las desviaciones entre las previsiones y las realizaciones.
Así, se puede conocer la eficiencia de la empresa en el uso de
sus factores productivos. De esta forma, se clasifica la
información en dos grandes grupos:
•La que se ajusta al criterio de normalidad establecido, es
decir, la que está dentro del estándar.
•La que no se ajusta a dicho criterio de normalidad y, por
tanto, está fuera del estándar establecido.
CONTROL POR EXCEPCIÓN
El control por excepción permite agilizar la toma de
decisiones, ya que sólo son transmitidos para su análisis a los
niveles jerárquicos superiores aquellos datos que pueden ser
considerados como excepcionales (los que se alejan del criterio
de normalidad establecido por el estándar).
15.2. DEFINICIÓN DE COSTE ESTANDAR
• Coste calculado previamente, teniendo en cuenta las
características del proceso productivo y de la empresa. Se
trata, por tanto, de un coste de referencia, con el cual se
van a comparar las realizaciones efectivas de la
producción.
•DEFINE LAS CANTIDADES Y PRECIOS DE LOS FACTORES
PRODUCTIVOS QUE DEBERÍAN CONSUMIRSE EN LA
FABRICACIÓN
DE
UNA
UNIDAD
DE
PRODUCTO
TERMINADO. Dicho coste estándar se calcula sobre la base de
un conocimiento real sobre los medios disponibles en la empresa
(técnicos, humanos, de capital, etc...)
VENTAJAS DE LA ELABORACIÓN DE COSTES ESTÁNDAR
• Evita retrasos en la información, ya que si se calcula con
precisión, se puede obtener un resultado muy aproximado al
real, sin ni siquiera haber comenzado la producción.
• Permite aplicar el control por excepción, en el cual, en lugar
de informar de todo a los niveles de decisión superiores, se
informa sólo de aquellos datos que puedan ser considerados
excepcionales, de acuerdo con el criterio de normalidad
establecido por el estándar.
• El coste estándar es un coste científico, calculado mediante
el estudio de las operaciones necesarias para llevar a cabo el
proceso
productivo.
Dicho
estudio
proporciona
un
conocimiento detallado de la unidad económica, que siempre
será beneficioso. Por tanto, no se trata de extrapolaciones, ni
de costes aproximados, sino de costes preestablecidos.
TIPOS DE COSTES ESTÁNDAR
ESTÁNDAR BASE o IDEAL: Se calcula bajo la hipótesis de
condiciones ideales para el desarrollo del proceso productivo: plena
ocupación, eficiencia máxima, etc..., por lo que es casi imposible de
alcanzar.
No será utilizado para su comparación con los datos reales sino como
referencia para los demás estándares.
Este tipo de estándar se elabora a LP, sólo se modificará cuando la
empresa cambie, en forma significativa, su estructura.
ESTÁNDAR NORMAL: Se calcula en función del comportamiento esperado
de la empresa, suponiendo que la actividad se va a desarrollar bajo
condiciones normales, o sea teniendo en cuenta mermas, desperdicios,
pérdidas de tiempo, etc.
Deberá ser revisado cuando varíen los procedimientos y los tiempos
calculados.
Éste es el estándar que se va a comparar con los datos reales.
ESTÁNDAR DE EXPLOTACIÓN o CORRIENTE:
Aquél que responde a la noción de PRESUPUESTO FLEXIBLE, es decir,
adaptado a diferentes niveles de actividad.
U n id a d d e
obra
% s /a c tiv .
N orm al
C o s te s fijo s
C o s te s
v a r ia b le s
T o ta l d e
c o s te s
P r e s u p u e s to 1
2 .4 0 0 h /m
P r e s u p u e s to 2
3 .0 0 0 h /m
P r e s u p u e s to 3
3 .6 0 0 h /m
80%
100%
120%
6 0 .0 0 0
9 .6 0 0
6 0 .0 0 0
1 2 .0 0 0
7 2 .0 0 0
1 5 .1 2 0
6 9 .6 0 0
7 2 .0 0 0
8 7 .1 2 0
* Con respecto a los elementos de coste que se pueden
estandarizar, podemos hacer las siguientes menciones:
• Es más sencillo estandarizar la cantidad de materias primas que
será necesaria para fabricar una unidad de producto terminado.
•Por el contrario, resulta más complicado estandarizar los CIF.
Por último, y en cuanto a las fases del ciclo de explotación que se
van a someter a estandarización:
•Tradicionalmente, sólo se ha aplicado a las fases puramente
industriales: aprovisionamiento y producción.
•Cada día resulta más evidente la necesidad de extender los costes
estándar, con el fin de abarcar la totalidad de las fases del ciclo de
explotación. Por lo tanto, esto implica incluir las fases de
distribución, administración y financiación.
15.3.-EL CÁLCULO DE DESVIACIONES EN LOS COSTES DE
PRODUCCIÓN
15.3.1.-ESTÁNDAR DE COSTES DIRECTOS
Hipótesis:
•Los costes directos son totalmente variables.
•Además, en los niveles de actividad para los que se calcula el
estándar, son proporcionales al volumen de producción.
Debido a la simplicidad de estos costes, su importe total es:
COSTE DIRECTO = CANTIDAD CONSUMIDA x PRECIO
Factores que pueden causar las desviaciones
•Factor exógeno (externo): el precio. Al ser un factor externo, va a
resultar incontrolable por la empresa, y por tanto, va a resultar difícil
imputar responsabilidades.
•Factor endógeno (interno): la cantidad consumida. Al contrario que
el anterior, es un factor controlable por la empresa.
DESVIACIÓN TOTAL EN COSTES DIRECTOS =
= DESVIACIÓN EN PRECIOS (ECONÓMICA) + DESVIACIÓN EN
CANTIDAD (TÉCNICA).
DESVIACIONES EN MATERIAS PRIMAS
a) DESVIACIÓN ECONÓMICA o EN PRECIO.
* Se calcula a la entrada de las MP en el almacén y no a la salida.
DE = (Precio previsto – Precio real) x Cantidad real=
= (Ap - Ae) x Cr
Ap: Precio previsto o precio estándar por unidad de MP.
Ae: Precio real o efectivo por unidad de MP.
Cr: cantidad real comprada de MP.
Es la parte de la desviación total en el coste de las materias primas
debida a que el precio real ha sido distinto al precio previsto o
presupuestado.
Interpretaciones de esta desviación:
POSITIVA: Implicará que Ap > Ae. Por lo tanto, se habrá conseguido un
ahorro en el precio de compra de las materias primas.
NEGATIVA: En este caso, Ap < Ae. Por lo tanto, se habrá comprado a un
precio superior al previsto.
b) DESVIACIÓN TÉCNICA o EN CANTIDAD.
* Se calcula a la salida de las MP para su consumo en el proceso
productivo.
Indica si, para la producción real de la empresa, se han consumido
más o menos unidades de materias primas respecto a las
presupuestadas.
DT = Precio previsto (Cantidad prevista – Cantidad real)=
= Ap MpxPe – MexPe = (Mp–Me) x Pe x Ap
Mp: cantidad consumida de MP prevista por unidad de producto.
Me: cantidad consumida de MP real por unidad de producto.
Pe: Producción efectiva del periodo.
Ap: Precio previsto por unidad de MP.
Interpretaciones de esta desviación:
POSITIVA: Mp > Me. Por lo tanto, implica un ahorro en el consumo de
materias primas.
NEGATIVA: Mp < Me. Por lo tanto, implica un mayor consumo de MP que
el inicialmente previsto.
DESVIACIONES EN MANO DE OBRA DIRECTA
a) DESVIACIÓN ECONÓMICA o EN PRECIO.
Es la parte de la desviación total en el coste de la MOD debida a
que el coste real por hora de trabajo (o tasa horaria real) es
distinto al coste previsto por hora de trabajo (o tasa horaria
prevista).
DE = (Precio previsto – Precio real) x Cantidad real =
= (Op - Oe) x Cr
Op: Coste previsto por hora de trabajo.
Oe: Coste real o efectivo por hora de trabajo.
Cr: cantidad real utilizada de horas de mano de obra
La cantidad real utilizada de horas de mano de obra puede
descomponerse en:
Cr = He x Pe
donde:
He: Cantidad real de horas de trabajo por unidad de producto.
Pe = Producción real
Así, la desviación económica anterior quedaría de la siguiente forma:
DE = (Op - Oe) x He x Pe
b) DESVIACIÓN TÉCNICA o EN CANTIDAD.
Es la parte de la desviación total en mano de obra debida a que las
horas realmente trabajadas han sido distintas a las horas
previstas (adaptadas a la producción real).
Esta desviación nos va a permitir medir la mayor o menor
productividad de la mano de obra.
DT = Precio previsto (Cantidad prevista – Cantidad real)=
= Op (HpxPe – HexPe)= Op x (Hp-He) xPe
donde:
Hp: Cantidad prevista de horas de trabajo por unidad de producto.
DESVIACIÓN TOTAL EN MOD
D.TOTAL = D. ECONÓMICA + D. TÉCNICA= PeOpHp –PeOeHe
15.3.2.-ESTANDAR DE COSTES INDIRECTOS
Peculiaridades de los CIF
•No pueden ser afectados directamente a los productos, debiendo
ser agrupados para su imputación (por funciones, secciones,
departamentos, etc...)
•Están compuestos por un grupo bastante heterogéneo y grande de
factores
de
coste
(materiales
indirectos,
suministros,
amortizaciones, alquileres, …).
•Por lo tanto, no se va a proceder a su estudio de manera
pormenorizada (para cada factor de coste). En consecuencia, la
estandarización va a tener lugar a nivel de los lugares de coste. Así,
si el sistema contable utilizado es el de SECCIONES
HOMOGÉNEAS, se establecerá un presupuesto para cada una
de ellas, y no para cada uno de los factores de coste
indirectos a nivel individual.
El proceso sería el siguiente:
•PRIMERA ETAPA: Establecer un presupuesto de costes
indirectos para cada una de las secciones (presupuesto de
gastos generales de fabricación), compuesto por la suma de
los distintos factores de coste presupuestados.
•SEGUNDA ETAPA: Determinar una unidad de medida de
cada centro (G). Este coeficiente G mide la cantidad de
unidades de obra necesaria para fabricar una unidad de
producto terminado. Dicho coeficiente nos va a medir tanto la
actividad como la eficiencia de cada una de las secciones.
Para cada sección, calcularemos los siguientes indicadores:
Gp = Nº UNID. DE OBRA PREVISTAS / PRODUCCIÓN PREVISTA
Ge = Nº UNID. DE OBRA EFECTIVAS / PRODUCCIÓN EFECTIVA
Ejemplo.- Gp = 5 / Ge = 4. ¿Qué significa? Significa que se había
previsto que para una unidad de producto se aplicaran 5 unidades de
obra de la sección X, sin embargo sólo se han aplicado 4 unidades de
obra. Esto supone, en principio, que esta sección ha trabajado el
producto o servicio eficientemente.
Por otro lado, el coste o precio por unidad de obra (I), se
obtendrá de la siguiente forma:
Ip = PRESUPUESTO DE LA SECCIÓN / Nº UNID. OBRA PREVISTAS
Ie = GASTOS REALES SECCIÓN / Nº UNID. OBRA EFECTIVAS
DESVIACIONES EN COSTES INDIRECTOS
a) DESVIACIÓN EN CANTIDAD, EFICIENCIA, RENDIMIENTO o
PRODUCTIVIDAD
Es la parte de la desviación total en CIF debida a que se ha
consumido una cantidad de unidades de obra distinta a la
inicialmente presupuestada. Es decir, esta desviación se debe a la
mayor o menor eficiencia en el uso de los factores productivos por
parte de la sección.
Indica si, para la producción real de la empresa, se han necesitado
más o menos horas de las presupuestadas para el centro.
D.Efic. = Precio previsto (Cantidad prevista – Cantidad real)=
Ip (PexGp – PexGe) = Pe x (Gp–Ge) x Ip =
= PexGpxIp – PexGexIp
Su interpretación es la siguiente:
•POSITIVA: Implicará que Gp > Ge. Por lo tanto, significará un
ahorro en el consumo de unidades de obra en la sección. En
consecuencia, se estarán aplicando los factores de coste con
mayor eficiencia.
•NEGATIVA: En este caso, Gp < Ge. Han sido necesarias más
unidades de obra de las presupuestadas. Por lo tanto, será
indicio de mayor ineficiencia en el consumo de recursos.
b) DESVIACIÓN EN PRECIO
Es la parte de la desviación en costes indirectos motivada
porque el precio de los factores productivos de la sección
ha sido distinto al presupuestado.
Casi no tiene significación económica, debido a la gran cantidad
de factores de coste que forman los costes indirectos.
DP = (Precio previsto – Precio real) x Cantidad real =
= (Ip-Ie) x (Pe x Ge) = PexGexIp – PexGexIe=
= Pe x (Ip – Ie) x Ge
Su interpretación será la siguiente:
•POSITIVA: Ip > Ie. Se estarán adquiriendo los factores de coste a
un precio inferior al presupuestado. Por lo tanto, implicará un
ahorro en la adquisición de dichos factores de coste.
•NEGATIVA: Ip< Ie. Los factores de coste se estarán adquiriendo a
un coste superior al presupuestado. Por tanto, estaremos gastando
más en la adquisición de dichos factores de coste.
DESVIACIÓN GLOBAL EN CIF
DG = PexGpxIp – PexGexIe
Mide la diferencia entre los costes totales presupuestados
para la sección (aunque adaptados al nivel de producción
efectivo) y los costes efectivos de dicha sección.
DESCOMPOSICIÓN DE LA DESVIACIÓN EN PRECIO
(PRESUPUESTO FIJO)
Partiendo de la desviación en precio de los CIF anterior,
sumamos y restamos el siguiente término: Pp x Gp x Ip
(presupuesto de costes indirectos, correspondiente al nivel de
actividad presupuestado o previsto).
Por tanto, la desviación en precio quedaría así:
DP = Pe x Ge x Ip – Pe x Ge x Ie + (Pp x Gp x Ip - Pp x Gp x Ip)
De esta manera, se puede descomponer la expresión anterior en
dos desviaciones:
a.1) DESVIACIÓN EN ACTIVIDAD o CAPACIDAD
Se obtiene como diferencia entre la actividad real y la actividad
prevista, y refleja el grado de ocupación de la capacidad instalada. La
no coincidencia entre la capacidad real y la presupuestada
únicamente producirá una sub o sobreabsorción de aquellos costes
que permanecen invariantes ante variaciones en el nivel de actividad
(CF).
D. Actividad =PexGexIp - PpxGpxIp=[(Pe x Ge) – (Pp x Gp)] x Ip
Interpretación
* Si (Pe*Ge) < (Pp*Gp): La actividad real es inferior a la
presupuestada (subactividad). Por tanto, no se ha trabajado el tiempo
necesario para recuperar los costes fijos presupuestados.
* Si (Pe*Ge) > (Pp*Gp): La actividad real es superior a la
presupuestada (sobreactividad).
* Si (Pe*Ge) = (Pp*Gp): La capacidad se ha utilizado conforme a lo
previsto.
a.2) DESVIACIÓN EN PRESUPUESTO
Esta desviación compara el presupuesto (presupuesto fijo, sin
adaptar al nivel de producción efectiva) con el coste real de la
sección. Por lo tanto, no es más que la diferencia entre los
costes previstos para una determinada sección, y los costes
reales y efectivos en que se ha incurrido.
Dppto. = CTp – CTe = (Pp x Gp x Ip) – (Pe x Ge x Ie)
La desviación en presupuesto carece de un significado claro, ya
que se está comparando el coste real de la sección con el
presupuestado (pero sin adaptar a la producción efectiva).
15.4.PRESUPUESTO FLEXIBLE
Es un presupuesto calculado para distintos niveles de
actividad. En dicho presupuesto, se introduce la separación entre
costes fijos y variables para cada uno de los niveles de actividad
previstos.
* El empleo del presupuesto flexible permite un mejor ajuste de las
cargas a cada nivel de actividad, es decir, permite elegir el estándar
en función del nivel de actividad.
DESCOMPOSICIÓN DE LA DESVIACIÓN EN PRECIO
(PRESUPUESTO FLEXIBLE)
En este caso, se introduce la separación entre costes fijos y costes
variables, de forma que en cada sección calculamos un coste
variable previsto por unidad de obra Ip(CV) y un coste fijo
previsto por unidad de obra Ip(CF).
Descomponiendo la desviación en precio en la parte que corresponde
a costes fijos (CF) y la que corresponde a costes variables (CV) nos
quedaría:
DP = Pe x Ge x Ip – Pe x Ge x Ie
DP = [Pe x Ge x Ip(CF) + Pe x Ge x Ip(CV)] – [Pe x Ge x Ie(CF) + Pe
x Ge x Ie(CV)]
A continuación, sumamos y restamos a la desviación anterior el
siguiente término:
PexGexIp(CV) + PpxGpxIp(CF)
presupuesto flexible)
(costes
indirectos
según
el
b.1) DESVIACIÓN EN ACTIVIDAD o EN CAPACIDAD
•Esta desviación tiene el mismo sentido que la desviación en
actividad calculada para el presupuesto fijo, pero solventando la
crítica hecha a la misma. En este caso, la no coincidencia de la
capacidad real y la efectiva sólo provocará una sub o sobreabsorción de
aquellos costes que permanecen invariantes (los costes fijos).
D.activ.pflexible = = [(Pe x Ge) – (Pp x Gp)] x Ip(CF)
•Muestra la diferencia entre la actividad real de la sección y la
actividad presupuestada (PexGe – PpxGp), pero valorada al coste
fijo presupuestado por unidad de obra.
•Es igual que la desviación en actividad del ppto. fijo pero, en vez
de multiplicar por Ip (coste total presupuestado por unidad de
obra), se multiplica por Ip(CF) -coste fijo presupuestado por
unidad de obra-.
b.2) DESVIACIÓN EN PRESUPUESTO
En este caso, esta desviación trata de solventar la crítica realizada a la
desviación en presupuesto fijo, calculada anteriormente, la cual no
resulta significativa cuando la actividad real de la sección es muy
distinta de la presupuestada. Para ello, lo que hace es adaptar los costes
variables al nivel de la actividad real.
D.pptopflexible = [PexGexIp(CV) + PpxGpxIp(CF)] – (Pe x Ge x Ie)
PRESUPUESTO FLEXIBLE
Se obtiene adaptando los
costes variables al nivel de
actividad
efectivo de la
sección.
COSTES REALES
DE LA SECCIÓN
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