ASPECTOS RELEVANTES CON
RESPECTO AL RÉGIMEN DE
FACTURACIÓN EN LA
JURISPRUDENCIA Y
DOCTRINA NACIONAL
JURISPRUDENCIA
I.
1.
Deducción de los créditos fiscales. Requisitos formales de las
facturas.
Legislación: Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Reforma
Parcial del Decreto Nº 5.819 de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado (GO 38.632- 26/02/07)
Art. 33. “Sólo las actividades definidas como hechos imponibles del
impuesto establecido en esta Ley que generen débito fiscal o se
encuentren sujetas a la alícuota impositiva cero tendrán derecho a la
deducción de los créditos fiscales soportados por los contribuyentes
ordinarios con motivo de la adquisición o importación de bienes
muebles corporales o servicios, siempre que correspondan a costos,
gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del
contribuyente y se cumplan los demás requisitos previstos en esta
Ley…”
JURISPRUDENCIA
Art. 35. “…Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con
motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o la
recepción de servicios, se requerirá que además de tratarse de un
contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente
documentada…”
Art. 54. “Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de esta Ley están
obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de
servicios y por las demás operaciones grabadas…”
Art. 56. “Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos
adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del
caso para el control del cumplimiento de esta Ley y de sus
disposiciones reglamentarias…”
JURISPRUDENCIA
Art. 57. “En todo caso, la factura o documento de que se
trate deberá contener como mínimo los requisitos que se
enumeran a continuación… El incumplimiento de
cualquiera de los requisitos precedentes ocasionará
que el impuesto incluido en el documento no genere
crédito fiscal… sin perjuicio de las sanciones
establecidas en el Código Orgánico Tributario por el
incumplimiento de deberes formales…”
JURISPRUDENCIA
2. Supuestos existentes:
a) Contribuyente que
no tiene facturas:
Sin documentos
probatorios
Con documentos probatorios
JURISPRUDENCIA
• Caso: C.A. Tenería Primero de Octubre. 18/12/01SPA/TSJ.
La LICSVM consagra el derecho de los contribuyentes a
valerse de instrumentos privados tales como: facturas o
documentos equivalentes, libros de compras, libros de
ventas, registros contables y archivos adicionales, con el
objeto de probar la deducibilidad de los créditos fiscales
soportados, a los fines de la determinación de la cuota
liquidable del ICSVM.
JURISPRUDENCIA
• Caso: Cervecería Polar del Centro. 30/06/05-SPA/TSJ.
Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido
concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de
control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando
se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la
existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los
contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas
constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo
anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo
Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor
Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros
documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y
créditos fiscales en material del impuesto a las ventas.
JURISPRUDENCIA
• Caso: Distribuidora Luauto, C.A. 10/01/08-SPA/TSJ.
Ratifica el criterio anterior.
JURISPRUDENCIA
b) Contribuyente que tiene facturas:
Facturas sin requisitos que
permitan el ejercicio del
control fiscal
documentos
documentos
probatorios
probatorios
que demuestran que no demuestran
esos requisitos
esos requisitos.
Facturas sin requisitos que no
son esenciales para ejercer el
control fiscal
JURISPRUDENCIA
• Caso: Industrias Berol, S.A. 30/03/01-TS1ºCT.
La omisión de algún requisito en la factura no puede implicar, en todos
los casos, la pérdida del derecho a la deducción del crédito fiscal.
Por ello, si el contribuyente demuestra haber soportado el ICSVM,
la Administración Tributaria deberá admitir tal deducción.
• Caso: Hilados Flexilón, S.A. 10/10/01-SPA/TSJ.
Sólo procede el rechazo de la deducción de créditos fiscales
amparados en facturas que incumplen los requisitos de forma,
legales y reglamentarios, cuando dichas omisiones perturben la
labor de control fiscal de la Administración Tributaria.
JURISPRUDENCIA
• Caso: Industria Cerrajera El Tambor, C.A. (INCETA, C.A.).
05/03/02-SPA/TSJ.
Aún cuando la contribuyente logró probar que efectuó el pago del
ICSVM, se rechazan los créditos fiscales documentados en facturas
que incumplen los requisitos formales establecidos por la LICSVM y
el RLICSVM.
• Caso: Aquamarina de la Costa, C.A. 29/01/02-SPA/TSJ.
La pérdida del derecho a la deducción del crédito fiscal solamente
ocurre cuando la omisión del requisito en la factura impide o
dificulta al Fisco Nacional efectuar sus labores de control fiscal.
JURISPRUDENCIA
• Caso: Comercializadora de Productos Petroquímicos y Químicos,
C.A. (COPEQUIM). 05/10/06-SPA/TSJ.
Ratifica el criterio.
• Caso: Distribuidora Luauto, C.A. 10/01/08-SPA/TSJ.
El incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios
en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito
fiscal, sino que habrá que atenderse al examen equitativo y racional
de las mismas, en cada caso concreto, en concordancia con los
documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios
aportados en autos, todo ello sin menoscabo del deber que pesa
sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la
normativa dictada por el legislador tributario en materia de
facturación.
JURISPRUDENCIA
3. Conclusiones:
Se debe demostrar:
a)
b)
Que se haya materializado la operación económica que dio
origen al crédito fiscal.
Que se cumplieron los requisitos que garantizan la función de
control del Fisco Nacional.
Por lo que, debe analizarse cada caso en concreto, para que el
impuesto sólo se traslade al consumidor final, y no a dos sujetos.
Asimismo, para que no implique una doble erogación económica
para quien incumple con los deberes formales, ya que la ley
establece la sanción de multa para dicho incumplimiento.
JURISPRUDENCIA
II. Sanción continuada:
1. Legislación:
Código Orgánico Tributario 2001:
Art. 79.- “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos
los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la
normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de
conformidad con las leyes respectivas. A falta de
disposiciones especiales de este Título, se aplicarán
supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal,
compatibles con la naturaleza y fines del Derecho
Tributario.”
JURISPRUDENCIA
Código Orgánico Tributario 2001:
Art. 101.- “Constituyen ilícitos formales relacionados con la
obligación de emitir y exigir comprobantes: …2.- Emitir
facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia
total o parcial de los requisitos y características exigidos
por las normas tributarias… Quien incurra en los ilícitos
descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con
multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura,
comprobante o documento emitido, hasta un máximo de
ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada
período, si fuere el caso.”
JURISPRUDENCIA
Código Penal:
Art. 99.- “Se considerarán como un solo hecho punible las varias
violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan
sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan
realizado con actos ejecutivos de la mismo resolución, lo
que produce un aumento de la pena correspondiente al
hecho, de una sexta parte a la mitad.”
JURISPRUDENCIA
2. Supuesto:
Incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de
imposición mensuales, tal como es el caso del IVA.
Delito continuado: 1. Pluralidad de hechos, o conductas físicamente
diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que
sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas
de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de
un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito
continuado presupone que la serie de actos antijurídicos
desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única
resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta
venga dada por dolo, culpa o error.
JURISPRUDENCIA
•
Caso: Acumuladores Titán, C.A. 17/06/03-SPA/TSJ.
El incumplimiento de un mismo deber formal durante períodos
de imposición sucesivos constituye un ilícito continuado, el
cual es punible con una única sanción, aplicando el artículo
99 del Código Penal.
JURISPRUDENCIA
•
Caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. 12/08/08-SPA/TSJ
(Ponencia conjunta).
Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el
artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como
finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado
único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos
violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto
agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única
intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones
tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al
Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es
autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por
lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del
contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la
temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.
JURISPRUDENCIA
3. Conclusiones:
Actualmente el incumplimiento de deberes formales durante
diversos períodos, acarrea la aplicación de la sanción de
multa por cada período mensual o ejercicio fiscal.
JURISPRUDENCIA
III. Intereses moratorios (obligación principal y accesorias):
1.
Legislación:
Código Orgánico Tributario.
Art. 66. “La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo
establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de
requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación
de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo
establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la
extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa
bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los
períodos en que dichas tasas estuvieren vigentes.”
JURISPRUDENCIA
2. Supuesto:
El artículo 59 del COT de 1994 establece que se paga desde la fecha de la
exigibilidad de los intereses de mora, y el artículo 66 del COT 2001
establece que se paga desde el vencimiento del plazo establecido para
la autoliquidación, lo que generaba la confusión de que la obligación se
pagaría de acuerdo a la norma aplicable al caso concreto.
•
Sentencia Nº 1490. 13/07/07-SCONST/TSJ.
Los intereses moratorios surgen una vez que el respectivo reparo formulado
por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido
impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las
decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos.
JURISPRUDENCIA
•
Caso Publicidad Vepaco, C.A. 06/08/08-SPA/TSJ.
Ratificó el criterio de la Sala Constitucional.
DOCTRINA
I.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Responsable de efectuar la retención del IVA en cuanto a los
contribuyentes especiales en los contratos de mandato:
Objeto de la consulta.
Servicios Agencia de Publicidad.
Contribuyentes especiales como agentes de retención.
Definición de prestación de servicios.
Obligación de pagar y trasladar (contribuyente ordinario).
Obligación de retener y enterar al Fisco.
Contribuyente especial
Gastos reembolsables.
Comisión.
7. Comprobante de retención.
DOCTRINA
•
Caso: Federación Venezolana de Agencias de Publicidad (FEVAP).
Consulta Nº DCR-5-32483-3565. 9/05/07-SENIAT.
La actividad de intermediación desarrollada por los comisionistas, y por quien
quiera que preste servicios por cuenta de terceros, califica como hecho
imponible del Impuesto al Valor Agregado, y si aquéllos tienen el
carácter de contribuyentes ordinarios del tributo, estarán sujetos al
cumplimiento de las obligaciones previstas en la ley.
En los casos en que el pago del servicio se presente al cliente como gastos
reembolsables, porque corresponden a operaciones de intermediación,
deberá girar instrucciones al mandatario a los fines de que (en nombre
del cliente) efectúe la retención del monto que resulte de multiplicar el
precio facturado del servicio gravado, por el 75% de la alícuota
impositiva, y que le sea entregado el monto retenido para que proceda
a enterarlo al fisco.
DOCTRINA
Los responsables de hacer la retención del 75% de la alícuota impositiva del
IVA generado por la comisión son los clientes (contribuyentes
especiales).
El cliente (contribuyente especial) está obligado como agente de retención, a
entregar un comprobante del impuesto retenido en el período de
imposición en que la misma es efectuada, a los fines de que el
proveedor (medio de comunicación, agencia de publicidad) descuente
el impuesto retenido de la cuota tributaria determinada del
correspondiente período tributario.
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INCIDENCIA DE LOS DECRETOS LEYES EN EL SECTOR …