“TRATAMIENTO DE LAS EXPORTACIONES EN EL
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS Y VIAS
JUDICIALES ALTERNATIVAS”
14 de julio de 2014
Por Ezequiel Lipovetzky
PRIMER TEMA
TRATAMIENTO DE LAS
EXPORTACIONES EN EL IMPUESTO
SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS
NORMAS CONSTITUCIONALES
. El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos del Tesoro
nacional formado del producto de derechos de importación y exportación.
. Facultades del Congreso Nacional:
* Establecer los derechos de importación y exportación, los cuales, así como las
avaluaciones sobre las que recaigan, serán uniformes en toda la Nación;
* Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las
provincias (…);
* Reglar el comercio con las naciones extranjeras, y de las provincias entre sí.
LEY DE COPARTICIPACIÓN FEDERAL
Podrán gravarse las actividades conexas a las
exportaciones, transporte, eslingaje, estibaje, depósito
y toda otra de similar naturaleza.
¿Son gravables las exportaciones?
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Misiones
Exportación de bienes: Gravado
Exportación de servicios: Gravado
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Misiones
El art. 30 de la ley 4255 (BO: 13.01.06)
derogó el inciso d) del art. 128 de la ley 2860
-Código Fiscal (t.o. 1991)-, que establecía:
“No constituyen gravados con este impuesto
los
correspondientes
a:
d)
Las
exportaciones, entendiéndose por tales a la
actividad consistente en la venta de
productos y mercaderías efectuadas al
exterior por el exportador con sujeción a los
mecanismos
aplicados
por
la
Administración Nacional de Aduanas.”
“Henter Industrial y Comercial Sociedad Anónima”, C.S.J.N,
27.12.2006, 329:6033.
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
La Pampa
Exportación de bienes: No Gravado
Exportación de servicios: Gravado
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
La Pampa
“Art. 170. No constituyen ingresos gravados
con este impuesto los correspondientes a:
d): Las exportaciones entendiéndose por
tales a las actividades consistentes en la
venta de productos y mercaderías
efectuadas al exterior por el exportador con
sujeción a los mecanismos aplicados por la
Administración General de Aduanas. Esta
exención no alcanza a las prestaciones de
servicios, ni a las actividades conexas al
transporte, eslindaje, estibaje, depósito y
toda otra de similar naturaleza”.
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Cdad. Buenos Aires
Exportación de bienes: Exento
Exportación de servicios: exento
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Ciudad Autónoma
de Buenos Aires
“Art. 157. Están exentos del pago de este gravamen:
10. Los ingresos obtenidos por las exportaciones
entendiéndose como tales a las actividades
consistentes en la venta de productos y mercaderías
con destino directo al exterior del país efectuadas
por el propio exportador o por terceros por cuenta y
orden de éste, con sujeción a los mecanismos
aduaneros aplicados por la Administración Nacional.
Esta exención no alcanza a las actividades conexas
de transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda
otra de similar naturaleza…”;
21. Los ingresos obtenidos por la exportación de
servicios que se efectivicen en el exterior.”
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Años 1998 – 2004: el Código Fiscal de la Ciudad
eximió a las exportaciones de servicios. No obstante
ello, el Fisco entendió que se encontraban gravadas
(conf. Dictámenes DGR 6575/2002, 6609/2002)
Ciudad Autónoma
de Buenos Aires
Antes 2013
Año 2005: están gravadas las exportaciones de
servicios (conf. Dictámenes DGR 2424/2005 y
2294/2005).
Año 2009: El Código Fiscal de la Ciudad eximió
la exportación de servicios
¿Contradicción?
Se encuentran gravadas a una alícuota del 1.50%
(conf. Art. 60 Inc. 20 Ley Tarifaria 2998).
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Entre Ríos
Exportación de bienes: Exento
Exportación de servicios: Exento
Mendoza
Exportación de bienes: Exento
Exportación de servicios:
Exento
Buenos Aires
Exportación de bienes: No Gravado
Exportación de servicios: No Gravado
Córdoba
Exportación de bienes: No gravado
Exportación de servicios: No gravado
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Buenos Aires
“Art. 186. No constituyen actividad gravada
con este impuesto: d) Las exportaciones a
terceros países, de: 1) Mercaderías, de
conformidad a la definición, mecanismos y
procedimientos establecidos en la legislación
nacional, y aplicados por las oficinas que
integran el servicio aduanero. No se encuentra
alcanzada por esta previsión las actividades
conexas de: transporte, eslingaje, estibaje,
depósito y toda otra de similar naturaleza. 2)
Servicios no financieros, siempre que se trate
de aquellos realizados en el país, cuya
utilización o explotación efectiva se lleve a cabo
en el exterior. El Poder Ejecutivo a través de la
pertinente reglamentación establecerá el
alcance de la presente exclusión, así como los
servicios que resultarán comprendidos de
conformidad con lo previsto en el nomenclador
de actividades de ingresos brutos”
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Córdoba
“Art. 205. Para la determinación de la base
imponible no se computarán como ingresos
brutos
gravados:
g)
Los
ingresos
provenientes
de
las
exportaciones,
entendiéndose por tales las actividades
consistentes en la venta de productos o
mercaderías, locación de obra y/o
prestación de servicios, efectuadas al
exterior o a una zona franca, por el
exportador, locador o prestador establecido
en el territorio aduanero general o especial,
con sujeción a las normas específicas en
materia aduanera.”
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Entre Ríos
“Art. 189. Están exentas del pago del
impuesto:
u)
Las
exportaciones,
entendiéndose por tales la actividad
consistente en la venta de productos,
mercaderías y prestaciones de servicios,
efectuadas al exterior por el exportador con
sujeción a los mecanismos aplicados por la
Administración Nacional de Aduanas,
inclusive la exportación de bienes
producidos en la Provincia efectuada desde
su territorio, cualquiera sea el sujeto que la
realice.”
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Mendoza
“Art. 185. Están exentos del pago de este
gravamen: o) Los ingresos provenientes de
las exportaciones, entendiéndose por éstas,
la venta de bienes y/o servicios efectuadas al
exterior por el exportador con sujeción a los
mecanismos
aplicados
por
la
Administración Nacional de Aduanas…”
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
Catamarca
Corrientes
Chaco
Chubut
Formosa
Jujuy
La Rioja
Neuquén
Río Negro
Salta
Santiago del Estero
San Juan
San Luis
Santa Cruz
Santa Fe
Tucumán
Tierra del Fuego
Exportación de bienes:
Exento o no gravado
¿Exportación de servicios ?
IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS:
EXPORTACIONES
JURISPRUDENCIA RELEVANTE
*Constitucionalidad del gravamen: El IIBB sobre exportaciones es legítimo dado que
grava el ejercicio habitual de actividades en la jurisdicción local y no la exportación per se.
Tampoco se compromete la “cláusula comercial” (art. 75 inc. 13, CN), en tanto no perturbe
la libre circulación de los bienes, ejecución de la venta y no interfiera en la salida de
productos de la provincia. En este sentido se ha expedido la CSJN (Fallos 286:301,
“Indunor”, 13.09.73; 208:521, “Michelin”, 19.09.47; 300:310, “Bovril”, 30.03.78)
*Inconstitucionalidad del gravamen: El IIBB sobre exportaciones es ilegítimo por
cuanto al tomar como base imponible, entre otros, el monto de las ventas hechas al
exterior, se están gravando esas ventas, tal como si hubieran sido efectuadas dentro del
ámbito provincial. Es decir, “...el hecho imponible no es otro que el de la
comercialización, lo cual pugna en el caso con las atribuciones reservadas al Congreso
Nacional...” (arts. 75, incs. 1 y 13, y 126, CN). En tal sentido, se expidió la CSJN (Fallos
208:176,
“Sociedad
Anónima
Quebrachos
Fusionados”,
21.07.71).
*Constitucionalidad del gravamen: “Marwick S.A”, 02.04.1985, 307:360.
MUNICIPALIDADES
TASA DE SEGURIDAD E HIGIENE: EXPORTACIONES
* Algunos municipios reclaman el pago de la Tasa sobre exportaciones.
* Similares argumentos de defensa como supuesto de ISIB s/ exportaciones.
* Adicionalmente: Municipios deben seguir lineamientos del Convenio Multilateral –
Articulo 35 del CM (“…únicamente la parte de ingresos brutos atribuibles a dichos fiscos
adheridos,…”) – Artículo 7 Resolución General 2/2010 (“los ingresos provenientes de
operaciones de exportación así como los gastos que les correspondan no serán
computables a los fines de la distribución de la materia imponible.”).
* En ese sentido, Fallo “Abb-Elster S.A. c/Municipalidad de Lanús”, Suprema Corte de
Justicia de la Provincia de Buenos Aires, 4 de Abril de 2012.
SEGUNDO TEMA
VIAS JUDICIALES ALTERNATIVAS
VÍAS JUDICIALES ALTERNATIVAS
L
DERIVADA
I
M
I
COMPETENCIA DE
LA CSJN
T
A
C
I
ORIGINARIA
O
N
E
S
LA CSJN COMO TERCERA INSTANCIA: LIMITACIONES.
COMPETENCIA DERIVADA.
COMPETENCIA DERIVADA
RECURSO
ORDINARIO
RECURSO
RECURSO
EXTRAORDINARIO
DE QUEJA
LA CSJN COMO TERCERA INSTANCIA: LIMITACIONES.
COMPETENCIA DERIVADA.
COMPETENCIA DERIVADA
Causa en que la
Nación, directa o
indirectamente, sea
parte.
RECURSO
ORDINARIO
SIN LIMITACIONES
Demostrar que el
“valor disputado en
último
término”
excede el importe
de $726.523,32 (sin
accesorios).
LA CSJN COMO TERCERA INSTANCIA: LIMITACIONES.
COMPETENCIA DERIVADA.
COMPETENCIA DERIVADA
Artículo 280 CPCCN: La CSJN según su sana
discreción, y con la sola invocación de la norma,
podrá rechazar el recurso extraordinario por falta de
agravio federal suficiente o cuando las cuestiones
planteadas resultaren insustanciales o carentes de
trascendencia.
RECURSO
EXTRAORDINARIO
Acordada 4/2007: Requisitos formales para la
interposición del recurso extraordinario y de queja.
LA CSJN COMO TERCERA INSTANCIA: LIMITACIONES.
COMPETENCIA DERIVADA.
COMPETENCIA DERIVADA
Acordada 2/2007
(06.02.2007)
RECURSO DE
QUEJA
Depósito de $5000
Acordada 4/2007
(16.03.2007)
Requisitos formales
LA CSJN COMO TERCERA INSTANCIA: LIMITACIONES.
COMPETENCIA DERIVADA.
COMPETENCIA DERIVADA
Desde 2005
Aplicación estricta del art.
280 C.P.C.C.N.
Desde el 06.02.2007
Aumento del depósito para
los recursos de queja.
Desde el 16.03.2007
Nuevos requisitos formales
para
los
recursos
extraordinarios y de queja.
Aplicación estricta de dichos
requisitos.
Mayor importancia de las sentencias de 2da. instancia.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
Los casos “Papel Misionero” y
“Asociación de Bancos de la
Argentina y otros c/ Prov. de
Misiones”.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
PROVINCIA
•VINCULACIÓN DE
DERECHO
CUESTIÓN
FEDERAL
• INTERÉS
SERIO /
SUFICIENTE
• Artículos 116 y 117 CN
Fallos 300:568; 322:313;
• Artículo 1 Ley 48
326:1760
• Artículo 24 Decreto-Ley
1285/58
Fallos 311:1588; 314:862;
315:448; 316:324; 319:744;
322:1470; 323:2380;
324:2315
Si una de las partes es la Ciudad Autónoma de Bs. As. no
Si una de las partes es un municipio no corresponde la competencia
corresponde la competencia originaria de la CSJN
originaria de la CSJN (Fallos 49:74; 176:164; 206:234; 300:319; entre
otros)
(Fallos 327:2536; 327:5254)
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Leyes – Convenio (Pacto Fiscal 1993)
“Asociación de Grandes Usuarios de Energía Eléctrica de la República Argentina
(AGUEERA) c/Provincia de Buenos Aires y otro s/acción declarativa” (Fallos: 322:1781,
19.08.1999).*
La CSJN declaró que corresponde su competencia originaria
*La CSJN analizó en competencia originaria el Régimen Federal de la Energía Eléctrica a la luz del federalismo de concertación y la virtualidad
de los compromisos asumidos por las Provincias mediante el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento de 1993.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Leyes – Convenio (Pacto Fiscal 1993)
“ Matadero y Frigorífico Merlo S.A c/Provincia de Buenos Aires s/acción declarativa de
certeza” (Fallos: 327:1789, 27.05.2004); “Frigorífico El Virrey S.A c/Provincia de
Buenos Aires s/acción declarativa de inconstitucionalidad” (F. 1192. XXXIX).*
La CSJN declaró que no corresponde su competencia originaria
La CSJN expresó que las leyes-convenio entre la Nación y las Provincias hacen parte
del derecho local, de modo que su violación colisionaba, en primer término, con el
plexo normativo provincial y, por ende, excluía la cuestión de la materia
exclusivamente federal
* En dichos casos se planteó la violación por parte de la Provincia de Buenos Aires del Pacto Federal para el Empleo, la
Producción y el Crecimiento de 1993.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Leyes – Convenio (Pacto Fiscal 1993)
19.08.1999
27.05.2004
“F y M Merlo”
“AGUEERA”
La CSJN aceptó su competencia
originaria
La CSJN no acepta su
competencia originaria
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Ley de Coparticipación Federal (Ley 23.548)
A partir del 30.09.1993
A partir del 07.12.2001 y
como consecuencia de la
Reforma constitucional
de 1994
La transgresión a la ley 23.548
no habilita la competencia
originaria de la CSJN por
pertenecer las leyes-convenio al
Derecho Público Local.
Flexibilización de exigencias
para habilitar la competencia
originaria
en
caso
de
transgresión a la ley 23.548 y
normas constitucionales.
La transgresión a la ley 23.548
involucra, en principio, cuestión
constitucional por lo cual habilita
la competencia originaria de la
CSJN.
(“Transporte Automotores Chevallier
S.A. c/ Prov. Buenos Aires s/acción
declarativa
de
inconst.”,
Fallos:
314:862)
(“Satecna Costa Afuera. c/ Prov. Bs.
As. s/acción declarativa”, y “La
Internacional Empresa de Transporte
c/ Prov. de Chaco”, Fallos 316:2206)
(“El Condor Empresas de Transporte
S.A. c/ Prov. Bs. As. s/acción
declarativa”, Fallos 324:4226; entre
otros)
Antes de la Reforma
constitucional de
1994
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Ley de Coparticipación Federal (Ley 23.548)
A partir del 21.03.2006
Si el conflicto con la Ley 23.548 se
materializa, simultáneamente, como
una pugna entre dos normas locales o
entre un acto administrativo local y una
norma local, ello se transforma en un
obstáculo insalvable para habilitar la
competencia originaria de la CSJN.
(“La Independencia Sociedad Anónima
de Transportes c/Provincia de Buenos
Aires
s/acción
declarativa
de
inconstitucionalidad”, Fallos: 329:783)
A partir del 05.05.2009
La CSJN abandonó la doctrina
sentada en el “Condor”: La ley 23.548
forma parte, aunque con diversa
jerarquía, del derecho público local.*
(“Papel
Misionero
S.A.I.F.C
c.
Provincia de Misiones s/acción
declarativa”)
*En idéntica fecha la CSJN se expidó en igual
sentido in re “Pan American Fueguina SRL.
c/Provincia Tierra del Fuego”; y “ Telecom
c/Provincia de Tucumán”.
A partir del 28.07.2009
La invocación de la ilegitimidad de la
pretensión fiscal a la luz de la ley
23.548 no enerva la competencia
originaria si la cuestión en debate se
centra en si el tributo local afecta los
poderes que la Constitución Nacional
confiere al Gobierno Federal.
(C1540,
XLIV,
“Compañía
Microómnibus La Colorada S.A.C.I
c/Provincia de Buenos Aires s/acción
declarativa de inconstitucionalidad”)
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Ley de Coparticipación Federal (Ley 23.548)
Antes Ref. 1994
“Chevallier”
30.09.1993
“Satectna”
La CSJN no habilitó su
competencia originaria
07.12.2001
“El Cóndor”
21.03.2006
“La Independ.”
La CSJN morigeró las
La CSJN habilitó su
exigencias para habilitar su
jurisdicción originaria
competencia originaria
05.05.2009
28.07.2009
“Papel Misionero”
“C.M La
Colorada”
La CSJN restringe
su competencia
originaria
La CSJN no habilitó
su competencia
originaria
La CSJN
aclara los
alcances de
“Papel
Misionero”
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Autarquía de las reparticiones fiscales
“Argencard S.A c/Provincia de Misiones y otro s/acción declarativa” (Fallos: 330:103,
13.02.2007); e “IBM Argentina S.A c/Provincia de Misiones s/acción declarativa de
inconstitucionalidad” (Fallos: 330: 173, 20.02.2007).
La Dirección de Rentas de Misiones no forma parte de la Administración Central local
La provincia no reviste el carácter de parte
La CSJN declaró que no corresponde su competencia originaria
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Autarquía de las reparticiones fiscales
“Asociación de Bancos de la Argentina y otros c. Provincia de Misiones y otros
s/acción de repetición y declarativa de inconstitucionalidad” (A. 2103. XLII, 09.06.2009)
La CSJN dejó sin efecto la doctrina “Argencard”
La Corte habilitó su competencia
originaria
Siempre que la intervención de la
provincia se verifique en un doble
sentido: NOMINAL y SUSTANCIAL
Irrelevancia de la Autarquía
de las direcciones de rentas
“Nestlé Argentina S.A c/Provincia de Buenos Aires s/acción
declarativa de certeza” (09.06.2009)
“Shell c/Provincia del Chaco” (09.06.2009)
“YPF c/Provincia de Misiones” (09.06.2009)
“Compañía Microómnibus La Colorada S.A.I.C c/Provincia de Buenos
Aires s/acción declarativa de inconstitucionalidad” (28.07.2009)
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN EN MATERIA
DE TRIBUTOS LOCALES.
COMPETENCIA ORIGINARIA DE LA CSJN
TRIBUTOS LOCALES
Autarquía de las reparticiones fiscales
13.02.2007
09.06.2009
“Argencard”
La CSJN aceptó
su competencia
originaria
“ABA c/Misiones”
La CSJN rechazó
su competencia
originaria
La CSJN acepta
su competencia
originaria
ALTERNATIVAS PARA PLANIFICAR LA DEFENSA
CONTENCIOSO TRIBUTARIA LOCAL.
Justicia local
TRIBUTOS
PROVINCIALES
Solve et
repete
Intervención de la
Provincia nominal y
sustancial
Competencia
originaria de la
CSJN
Vinculación de
derecho
Interés
Serio/suficiente
Cuestión Federal
ALTERNATIVAS PARA PLANIFICAR LA DEFENSA
CONTENCIOSO TRIBUTARIA LOCAL.
Justicia local
TRIBUTOS
CABA
Solve et repete atenuado
Vinculación de
derecho
Justicia Federal
Interés
serio/suficiente
Cuestión federal
Si una de las partes es la Ciudad Autónoma de Bs. As. no
corresponde la competencia originaria de la CSJN
(Fallos 327:2536; 327:5254)
ALTERNATIVAS PARA PLANIFICAR LA DEFENSA
CONTENCIOSO TRIBUTARIA LOCAL.
Justicia local
TRIBUTOS
MUNICIPALES
Solve et
repete
Vinculación de
derecho
Justicia Federal
Interés
serio/suficiente
Cuestión federal
Si una de las partes es un municipio no corresponde la competencia
originaria de la CSJN (Fallos 49:74; 176:164; 206:234; 300:319; entre
otros)
ALTERNATIVAS PARA PLANIFICAR LA DEFENSA
CONTENCIOSO TRIBUTARIA LOCAL.
CASOS RECIENTES DE ISIB SOBRE
EXPORTACIONES – COMPETENCIA
ORIGINARIA
* FALLO “YPF S.A. c/ PROVINCIA DE MISIONES”, 9.6.2009 – CSJN NO ES
COMPETENTE EN FORMA ORIGINARIA.
* FALLO “ACEITERA MARTINEZ S.A. c/PROVINCIA DE MISIONES”, 4.2.2013 –
CSJN ES COMPETENTE EN FORMA ORIGINARIA.
* DISTINTOS SUPUESTOS DE HECHO. EN “ACEITERA MARTINEZ” NO SE
CUESTIONA EL PODER QUE TIENEN LAS PROVINCIAS PARA GRAVAR LAS
EXPORTACIONES REALIZADAS DESDE SU TERRITORIO.
Ing. Enrique Butty 275
TEL:
(5411) 5288-2300
(C1001AFA) Buenos Aires
FAX:
(5411) 5288-2301
Argentina
E-mail:
[email protected]
www.bfmyl.com
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Gravabilidad de las exportaciones en el Impuesto sobre los