Impuesto al Valor Agregado
Dr. Carlos Roca
Impuesto al Valor Agregado
Tipo Personal
Impuestos al Gasto
Importación
Impuesto sobre
Consumo
Tasa específica
Especiales
Tipo Real
Tasa at valoren
Interno
Monofásicos
Generales
Plurifásicos
I.V.A.
Impuesto al Valor Agregado
Impuestos a los Consumos
Regresivos
Ejemplo
Como se lograría más
progresividad?
Según Musgrave y Musgrave:
haciendo de los impuestos a los
consumos de tipo personal
Impuesto al Valor Agregado
Por
Adicción
Agregar en cada etapa del ciclo productivo el
valor de retribución de los factores que
intervienen en el mismo, y todos aquellos que
se agreguen y que no hubieran sido
incorporados en la etapa anterior, aplicándole
a dicha sumatoria la alícuota del impuesto
Mecanismos de
determinación de
IVA
PROBLEMA
Base contra Base
Por
Sustracción
Ejemplo
Método
Impuesto contra
Impuesto
Impuesto al Valor Agregado
OBJETO
Objeto del Impuesto
IVA grava el valor agregado de cada etapa?
Respuesta: NO
Grava Operaciones
Artículo 1° de la ley
Venta de cosas Muebles
Tipo de operaciones
Obras, locaciones o prestaciones de servicio
Importaciones de cosas muebles o servicios
Impuesto al Valor Agregado
OBJETO
Situadas o colocadas en el territorio del país
Venta de cosas muebles
Realizadas por los sujetos de incisos a, b, d; e; y f
del Artículo 4° de la ley
Deben ser actos de Comercio
Realizadas en el país
Obras, locaciones o
prestaciones de servicio
Indicadas en el artículo 3° + restantes
prestaciones (inciso e punto 21)
Si hay objeto hay sujeto
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
OBJETO
Importación de cosas muebles
Importación de Servicios
En forma definitiva
Realizadas en el exterior, con explotación
efectiva en el país
Siempre el prestatario sea sujeto por otros
hechos
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
CONCEPTO DE VENTA (artículo 2° ley)
Transferencia a titulo oneroso
+
Importe la transmisión del dominio
+
Personas físicas
Personas de existencia ideal
VENTA
Sucesiones indivisas
Entre
Entidades de cualquier índole,
siempre que sean sujetos pasivos
del gravámen (art. 4° ley)
Impuesto al Valor Agregado
OBJETO
Incorporación de cosas muebles elaboradas por encargo de un
tercero en locaciones exentas o no alcanzadas
ART. 2° último párrafo ley
Que se incorporen a las prestaciones o locaciones de servicios
exentas o no gravadas, cosas muebles obtenidas por quien realiza la
prestación o locación, mediante un proceso de fabricación,
elaboración o transformación
Único caso de divisibilidad que
presenta el objeto del gravamen
Salvo que constituyan el
soporte material de la
prestación
Impuesto al Valor Agregado
SUJETO
• Habitualidad en la venta de cosas muebles,
realicen actos accidentales de comercio, o
herederos o legatarios de sujetos inscriptos por
operaciones gravadas para el antecesor
• Realicen en nombre propio, pero por cuenta de
terceros, ventas o compras
Artículo 4° Ley
• Importe definitivamente cosas muebles, por su
cuenta o por cuenta de terceros
• Empresas constructoras que realicen obras
sobre inmueble propio, con ánimo de lucro
• Presten servicios gravados
• Locadores por locaciones gravadas
• Prestatarios en importación de servicios
Jurisprudencia
Jurisprudencia
Jurisprudencia
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
Nacimiento del Hecho Imponible
Articulo 5° ley del Impuesto
VENTAS
PRESTACIONES DE SERVICIOS
Y LOCACIONES DE OBRAS Y
SERVICIOS
TRABAJOS SOBRE INMUEBLES
DE TERCEROS
En el momento de la entrega del bien, emisión
de la factura respectiva o acto equivalente, el
que fuese anterior
(hay excepciones)
En el momento en que se termina la ejecución
o prestación o en el de la percepción total o
parcial del precio, el que fuese anterior
(hay excepciones)
Jurisprudencia
Jurisprudencia
En el momento de aceptación del certificado
de obra, parcial o total, o en el de la
percepción total o parcial del precio o en el de
facturación, el que fuese anterior.
Impuesto al Valor Agregado
Nacimiento del Hecho Imponible
(Cont.)
LOCACION DE COSAS
OBRAS REALIZADAS
DIRECTAMENTE O A TRAVÉS DE
TERCEROS SOBRE INMUEBLE
PROPIO
IMPORTACIONES
En el momento de devengarse el pago o el
de su percepción, el que fuera anterior
En el momento de la transferencia a titulo
oneroso del inmueble, es decir al momento
de la escritura o posesión, si ésta fuera
anterior.
En el momento que esta sea definitiva
LOCACIÓN DE COSAS MUEBLES
CON OPCIÓN DE COMPRA
Por bienes de uso durable, o por otros bienes
cuya locación sea menor a 1/3 de la vida útil
del bien, en el momento de entrega del bien o
acto equivalente
PRESTACIONES COMPRENDIDAS
EN EL ARTÍCULO 3° REALIZADAS
EN EL EXTERIOR CON
EXPLOTACIÓN EN EL PAIS
En el momento en que se termina la
prestación o en el del pago total o parcial del
precio, el que fuese anterior
(hay excepciones)
Impuesto al Valor Agregado
Nacimiento del Hecho Imponible
(Cont.)
Art. 5 último
párrafo de la ley,
extensibles a todos
los incisos del
artículo, menos el
inciso a) y el
apartado 1) del
inciso b)
Señas que
congelan precio
Art. 5° inciso a) y
apartado 1°
inciso.b) de la ley
En el momento
que tales señas o
anticipos se hagan
efectivos
Idem condición
anterior
+
Que los bienes
existan a ese
momento y hayan
sido puestos a
disposición
(art. 6° segundo
párrafo ley)
Impuesto al Valor Agregado
Nacimiento del Hecho Imponible (Cont.)
Hechos imponibles complejos
Criterio de unicidad
Situación
Norma
Tratamiento
Principio
Incorporación de cosas muebles
de propia producción en
locaciones y prestaciones
exentas o no gravadas
Inc. a) art. 2° Ley
Artículo 3° DR
El de una venta y por
ende alcanzada
Excepción
Cosas muebles que son soporte
material de una prestación de
servicios no gravadas
Inc c) del artículo
3° Ley
Las cosas muebles
accesorias siguen a lo
principal, y están
excluidas del objeto
Aplica
principio
Precio atribuible a los bienes
que se incorporen en las
prestaciones gravadas del
artículo 3°
Punto 3° del 5°
párrafo del
artículo 10
Es integrante de la
base imponible
Aplica
principio
Impuesto al Valor Agregado
Nacimiento del Hecho Imponible (Cont.)
Hechos imponibles complejos
Criterio de unicidad
Situación
Norma
Tratamiento
Principio
Servicios conexos a
prestaciones o locaciones
gravadas
Ultimo
párrafo del
artículo 3°
Los servicios
conexos están
gravados
Aplica principio
Exenciones del artículo7°
de la Ley cuando se
realicen conjuntamente
con servicios gravados
Ultimo
párrafo del
artículo 7°
No procede la
exención
Aplica principio
Impuesto al Valor Agregado
BASE IMPONIBLE
Artículo 10° de la Ley
•El precio neto de la venta será el que resulte de la factura o documento
equivalente, netos de descuento.
•Cuando no existe factura o documento equivalente, o éstos no expresen
el valor corriente en plaza, será éste el valor computable, salvo prueba en
contrario.
El valor corriente en plaza no
esta definido ni en el ley ni en
el DR
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
BASE IMPONIBLE
Artículo 10° de la Ley
Son integrantes del precio neto gravado, aunque se facturen por separado, y aún
que independientemente no se encuentren sometidos al gravamen:
Los servicios prestados conjuntamente con
la operación gravada, o como consecuencia
de ésta, referidos a transporte, limpieza,
embalaje, seguro, garantía, colocación,
mantenimiento o similares
Los intereses, actualizaciones, comisiones,
recuperos de gastos y similares percibidos o
devengados con motivo de pagos diferidos o
fuera de término
El precio atribuible a los bienes que se incorporen en las prestaciones gravadas el
artículo 3° Ley
En operaciones de seguros, la base imponible estará dada por el precio total de emisión
de la póliza, neto de los recargos financieros
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
BASE IMPONIBLE
Caso especial
Deudores Incobrables
La ley no permite considerar las operaciones incobrables como un menor
débito fiscal o un mayor crédito fiscal
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
DEBITO FISCAL
Artículo 11 Ley
Debito Fiscal por operaciones de venta, locaciones y
prestaciones (primer párrafo del artículo 11 Ley
+
Débito fiscal por descuentos logrados y
devoluciones (segundo párrafo del artículo 11 Ley
=
Debito fiscal total
Impuesto al Valor Agregado
TASAS
Alícuota General
21 %
Alícuota
diferencial
superior
27%
Para venta de gas,
electricidad y agua
regulada por vendedor
Artículo 28 1° párrafo Ley
Artículo 28 2° párrafo Ley
•El domicilio no sea vivienda,
recreo, o terrenos baldíos
•Sea un Resp.Inscripto
El artículo 66 del DR dispone la
exención de la alícuota incrementada a
revendedores
Impuesto al Valor Agregado
Alícuota
reducida
Llega al
consumidor?
•La obtención de bienes de la naturaleza por encargo de un tercero
•Ventas e importaciones definitivas de:
Bovinos y ovinos vivos
Carnes bovinas y porcinas congeladas sin cocción
Legumbres y hortalizas, sin cocción
•Locaciones, obras y prestaciones de servicio:
Labores culturales
Siembra y/o plantación
Aplicación de agroquímicos y/o fertilizantes
Cosecha
•Construcción de viviendas nuevas
•Intereses y comisiones de préstamos otorgados por entidades regidas por
la ley 21526 a Responsables Inscriptos.
•Venta de espacios publicitarios por parte de editores de diarios, revistas o
publicaciones periódicas
•Los servicios de taxis, remises y los demás transportes de pasajeros
terrestres, acuáticos y aéreos
•Los servicios de asistencia sanitaria previstos en el inc. h, punto 7 del
artículo 7 Ley para obras sociales no “sindicales” (prepagas)
Impuesto al Valor Agregado
DÉBITO FISCAL
Desafectación de obra sobre inmueble
propio, realizada por una empresa
contructora, ya sea ésta el sujeto pasivo u
otro adquirente de la obra que la afecta a la
actividad
Antes de 10 años
Restitución de los créditos fiscales
CRÉDITO FISCAL
Art. 12 - Ley
Límites del cómputo
Se vinculan con operaciones
gravadas
Hasta el importe que surja
de aplicar alícuota sobre
monto imponible de la
compra, locación o
importación
Impuesto al Valor Agregado
CÓMPUTO
Caso especial
Importación de
servicios
El crédito fiscal podrá
computarse en el
período inmediato
siguiente a aquel en el
que se perfeccionó el
hecho imponible
Siempre que hayan
generado el débito
fiscal en cabeza del
vendedor, prestador,
locador o importador
Surja de una factura o
documento equivalente
Impuesto al Valor Agregado
CRÉDITO FISCAL
continuación
Límite Ley 25.345
“Antievasión”
Pagos superiores a $ 1.000 no realizados por los
medios autorizados por el Art. 1º de dicha ley:
no se podrá computar crédito fiscal, aún
cuando se acredite veracidad de la operación
Impuesto al Valor Agregado
Crédito Fiscal
EXENCIONES Y ACTOS
GRAVADOS
Se deroga exención, se
establece nuevo acto
gravado
Se establece nueva
exención o se excluye
operaciones gravadas
No se puede computar
crédito fiscal facturado
por hechos anteriores a
la derogación de la
exención o al
establecimiento del
nuevo H. gravado
No se debe reintegrar
el crédito fiscal sobre
bienes en existencia a
dicha fecha
Impuesto al Valor Agregado
Determinación
Norma general
Período fiscal de
liquidación
Actividad agropecuaria
Importación de cosas muebles y servicios
Otras formas de ingreso:
• Regímenes de retención
• Regímenes de percepción
• Regímenes de pagos a cuenta
Impuesto al Valor Agregado
Saldos a favor
Técnico
Si el Crédito Fiscal (incluido el IVA vinculado a
exportaciones) es mayor al Débito Fiscal.
De Libre
Disponibilidad
Si los ingresos directos (retenciones,
percepciones, etc.) resultan superiores a la
obligación tributaria de un período fiscal.
Especial
Exportadores
Si existe IVA vinculado a operaciones de
exportación (discriminado del saldo técnico).
Compra de Bienes de
Uso
Provenientes de Créditos Fiscales originados
en la compra, construcción o importación
definitiva de Bienes de Capital
Impuesto al Valor Agregado
Tipos de saldos a favor
Posibilidad de utilización
Computar contra Débitos Fiscales futuros en el
IVA.
Saldos Técnicos
Optar por el régimen establecido en el Art. 24.1
de la Ley, si fuera posible.
Transmitir a herederos y legatarios.
Impuesto al Valor Agregado
Tipos de saldos a favor
Posibilidad de utilización
• Acreditación contra otros impuestos
nacionales.
Compra de bienes
de uso
• Con el saldo remanente, solicitar su
devolución.
• Bienes adquiridos por la ley de Leasing (Ley
24441 – 25248), sólo se podrá computar el
crédito fiscal a los efectos de este régimen,
luego de transcurridos 12 períodos fiscales a
partir de la opción de compra.
Impuesto al Valor Agregado
REGIMEN DEL ART. 24.1 DE LA LEY
CONDICIONES
1.- El CF debe conformar el SAF por un periodo no menor a 12 meses
2.- En primer lugar debe compensarse sobre deudas con otros impuestos a cargo de la
AFIP
3.- Salvo caso fortuito, el bien debe conformar el patrimonio del contribuyente al momento
de solicitar la acreditación o devolución
4.- Debe provenir de muebles o inmuebles amortizables para el IG
5.- No podrá compensarse contra impuestos ya retenidos o percibidos, ni contra
obligaciones emergentes de responsabilidad sustituta
6.- Antes de computarse el CF provenientes de adquisición de bienes de capital contra el
DF, deberán computarse los restantes CF relacionados con la actividad gravada.
PROCEDIMIENTO
RG (AFIP) 2302/2007
Impuesto al Valor Agregado
Tipos de saldos a favor
Posibilidad de utilización
Computar contra la obligación tributaria
determinada del IVA (Débito Fiscal – Crédito
Fiscal).
Libre disponibilidad
Compensar contra otros impuestos
nacionales del mismo sujeto.
Acreditar contra otros impuestos nacionales
del mismo sujeto.
Solicitar devolución (RG AFIP 2076)
Transferir a terceros (art. 36 C.Civil / RG
(AFIP) 1466 y 2077
Jurisprudencia
Impuesto al Valor Agregado
Prorrateo de créditos fiscales
Articulo 13 Ley
Artículos 53, 54 y55 DR
Condiciones para que opere:
•
•
•
Que existan operaciones gravadas, no gravadas y exentas.
Que no pueda apropiarse en forma cierta el CF vinculado a dichas
operaciones.
No debe haber incorporación física de bienes, ni incorporación directa de
servicios, ni conocerse la proporción cierta de apropiación.
Ajuste
Deberá ajustarse las estimaciones realizadas durante el ejercicio comercial o año
calendario
Formula:
% de prorrateo=
Total de operaciones gravadas
Total de operaciones en el ej. comercial o año calendario
Impuesto al Valor Agregado
Tratamiento
específico sobre
ciertas actividades
Obras sobre inmuebles.
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre inmueble
Obra sobre
inmueble propio
Está gravado en la venta del
inmueble sólo la obra, por lo
cual se debe segregar la parte
asignada al terreno que está
excluido del objeto.
Se aplica el
mismo criterio
cuando existe
parte de la obra
construida
anteriormente.
Debe existir fin de lucro
No estarán alcanzadas por el impuesto
Sujeto
Empresa
constructora
Afecta la obra
• Arrendamiento
• Usufructo
• Uso
• Habitación
• Anticresis
Período afectación
Efecto
3 Años continuos o
discontinuos desde
final de obra hasta
escritura traslativa de
dominio o posesión
Reintegro del Crédito
Fiscal
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Concepto de empresa
constructora
Las que realizan obras
de construcción con un
fin de lucro.
Cuál lucro?
Por Art. 4 Inc. d de la Ley:
Lucro en la ejecución de la obra o su
posterior venta.
No lo serán, por ejemplo:
un grupo de personas que
se agrupan para construir
sobre un terreno propio
viviendas destinadas a su
propio uso.
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Intereses de financiación
Alcanzados por el impuesto aún
cuando las operaciones que le
dieron lugar se encuentren exentas
o no gravadas.
Criterio de
unicidad?
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Locación de obra con opción a compra
(leasing)
Momento de generación del Débito
Fiscal
Locación del
inmueble
Obra sobre
inmueble propio
Importante:
la opción de
compra
Doctrina
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Base imponible
Proporción correspondiente a la obra
gravada
Surge:
Convenido por las
partes
Avalúo fiscal
En su defecto
Aplicar al precio
total la proporción
de costos según
Ley Imp. Ganancias
El mayor
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Transferencias o desafectación
de obras
Obras adquiridas a empresas constructoras o realizadas
por el propio sujeto o a través de terceros sobre inmueble
propio
Afectada a operaciones gravadas, con cómputo del Crédito
Fiscal emergente de la obra
Si la desafectación o transferencia se produce antes de los
10 años desde la fecha de finalización de la obra o
afectación a la actividad gravada, el que fuese posterior.
Efecto
Jurisprudencia
Adicionar aquel Crédito Fiscal (actualizado)
computado al Débito Fiscal del período que se
produzca la desafectación.
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Fideicomiso inmobiliario
Fiduciante
Fiduciario
Entrega bien
Entrega otro
bien o el mismo
con valor
agregado
Hay
onerosidad??
Si
Hay transferencia
de dominio??
Gravada
Transferencia del
fiduciante al
fideicomiso
Transferencia del
fiduciario al
fiduciante
El fideicomiso será la “empresa
constructora” que genera el Débito Fiscal
en el momento de transferir la obra a los
beneficiarios, computándose los Créditos
Fiscales emergentes de la misma.
Beneficiario o
fiduciante
Jurisprudencia
No
No gravada
Ni la transferencia del fiduciante al fideicomiso,
ni de éste al fiduciante o beneficiario.
El fideicomiso genera los Débitos Fiscales de
los certificados de obra, computando los
Créditos Fiscales de la ejecución de la obra.
El fiduciante será la “empresa constructora”
computando los Créditos Fiscales de los
certificados de obra, generando el Débito
Fiscal con la venta posterior de la obra.
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre
inmueble
Obra como administración al
costo
No habría fin de lucro en la adjudicación a los
fiduciantes beneficiarios
No estaría gravada
Impuesto al Valor Agregado
Impuesto al Valor Agregado
Problema : Para productos que se comercializan al exterior, es
imposible conocer la incidencia del impuesto en el costo del
producto exportado, para de esta manera solicitar la devolución
al fisco y no producir la exportación del impuesto.
Impuesto al Valor Agregado
Valor de la obra $ 10.000.000
Alícuota de la obra: 21%
Ingresos por la explotación: $ 15.000.000
Alícuota de la explotación: 10,5%
Débito Fiscal por la liquidación especial:
$ 15.000.000 x 21% = $ 3.150.000
Impuesto al Valor Agregado
Base contra Base
Total de ventas netas (de devoluciones,
impuestos, y otros conceptos que no forman la
base imponible)
$ 300
Total de compras netas
$ 250
Diferencia
$ 50
Alícuota
21%
Impuesto a Ingresar
$ 10.5
Impuesto conta Impuesto
Débito Fiscales
$ 63
Crédito Fiscal
$ 52.50
Impuesto a Ingresar
$ 10,50
Impuesto al Valor Agregado
Ejemplo efecto regresivo
Sujeto A
Ingreso
$ 150
Consumo
$ 100
Ahorro
$ 50
Alícuota impuesto
20%
Impuesto a Ingresar
Efecto
$ 16,67 (100/1.20x0.20
16,67/150= 11,11%
Sujeto B
Ingreso
$ 100
Consumo
$ 100
Ahorro
Alícuota impuesto
Impuesto a Ingresar
Efecto
$0
20%
$ 16,67 (100/1.20x0.20
16,67/100= 16,67%
Impuesto al Valor Agregado
Importación de servicios
Jurisprudencia
DICTAMEN (DAT) 90/2002 - 30/8/2002
“ Servicios de financiación desde el exterior: Se trata de dilucidar si corresponde la
aplicación del impuesto al valor agregado a los intereses originados en las líneas de crédito
obtenidas de la Corporación Financiera Internacional (CFI).
Se hallan incididos por el tributo los intereses originados en las líneas de crédito obtenidas de
la Corporación Financiera Internacional, en virtud de lo establecido por el inciso d) del artículo
1 de la ley de la materia”.
DICTAMEN (DAT) 90/2002 - 30/8/2002
“Servicio de adaptación de un software llevado a cabo por una empresa del exterior:
Se consulta sobre el tratamiento que corresponde otorgar, en el impuesto al valor agregado,
a los servicios de adaptación de un software realizados por una empresa del exterior.
El servicio consistente en la adaptación de un software realizado en el exterior, que será
utilizado efectivamente en el país por un contribuyente que reviste la calidad de responsable
inscripto en el impuesto al valor agregado, se encuentra alcanzado por el tributo conforme a
lo normado por el artículo 1, inciso d), de la ley del gravamen”.
Impuesto al Valor Agregado
Importación de servicios
Jurisprudencia
TECNOPEL SA - TFN - SALA A - 06/12/1999
“Servicios prestados al exterior. Gestión de venta. Intermediación o representación: El contribuyente
realiza servicios por gestiones de información y apoyo a empresas del exterior, las que, en virtud de la
información obtenida, efectuaban la exportación de productos directamente a un importador del país. Por los
servicios prestados, el contribuyente cobraba una comisión al beneficiario extranjero.
A criterio de este Tribunal, en la economía de la circular (DGI) 1288/93, no se puede inferir que la sola
existencia de una gestión de venta, intermediación o representación, sin el agregado de otras circunstancias
que lo justifiquen, permite afirmar la existencia de una actividad en el país de la empresa extranjera, ya que, de
ser así, resultaría carente de sustento lógico la formulación de la norma aclaratoria que, evidentemente, prevé
distintos supuestos en los que deben cumplimentarse dos condiciones: 1) la existencia de las locaciones y
prestaciones y 2) que hayan sido realizadas para empresas que, a su vez, desarrollen actividades dentro del
territorio de la Nación, circunstancia expuesta en el segundo término, que no se cumple en autos.
Debe colegirse que la utilización efectiva del servicio en el exterior y, por lo tanto, corresponde otorgar a las
mismas el tratamiento de exportación de servicios conforme a lo establecido en el tercer párrafo del artículo 41
del decreto reglamentario de la ley de impuesto al valor agregado.
Es oportuno precisar que, atendiendo a las particularidades del caso planteado, el tratamiento descripto
observa adecuadamente el cumplimiento del criterio subyacente en la estructura del impuesto al valor
agregado en materia de exportaciones, referido a la imposición exclusiva en el país de destino. Asimismo,
resulta pertinente tener en cuenta que, en principio, las comisiones facturadas habrán de integrar el costo de
los bienes exportados por la empresa extranjera beneficiaría de los servicios y, en consecuencia, conformarán
el monto sobre el cual habrá de liquidarse el gravamen en ocasión de producirse la importación.
Impuesto al Valor Agregado
Incobrables
Jurisprudencia
ATELCO SA - TFN - SALA A - 8/2/2005
Improcedencia del cómputo de una nota de crédito emitida para la deducción de deudores
incobrables: No puede computarse la deducción del deudor incobrable en el ámbito del
impuesto al valor agregado toda vez que no se cumplen a su respecto las condiciones que
dichos conceptos deben reunir para ello de acuerdo con lo estipulado por el artículo 12, inciso b),
de la ley del gravamen. Ello así toda vez que respecto de su facturación, es conteste la doctrina
en aceptar como tal -cuando de bonificación o quita se trata- la emisión de una nota de crédito,
pero debe tenerse en cuenta que es improcedente la posibilidad de que el vendedor emita una
nota de crédito por el 100% de la operación, en tanto ello implicaría su anulación. No es común
que la plaza actúe frente a un deudor incobrable emitiendo una nota de crédito, pues podrá
iniciar acciones tendientes a su cobro, a obtener la devolución de lo entregado o a resarcirse de
algún daño, pero la emisión de una nota de crédito sólo reconocería cuestiones fiscales
contables que no son válidas en los términos de la citada norma. Tampoco resulta válido que el
cómputo de un incobrable resulta una quita o rescisión, exagerada a las pautas normales del
mercado, pues importaría tanto como una bonificación del 100% del monto de la operación,
circunstancia que no es común en el mercado.
.
Impuesto al Valor Agregado
Debito Fiscal
Jurisprudencia
DICT. (DAT) 81/2006 - 29/11/2006
Reventa de inmueble construido: Se consulta con carácter vinculante conforme a la
resolución general 1948 si la segunda venta de un inmueble construido por la
vendedora, el cual originalmente había sido vendido a crédito a un consumidor final,
quien luego de cuatro años desistió de continuar con el préstamo, procediendo a
devolver el inmueble, se halla sujeta al impuesto al valor agregado.
Se indicó que la rescisión de la operación luego de cuatro años de efectuada la
misma, no encuadra como una simple devolución que habilite a revertir fiscalmente la
operación original, sino que constituye un nuevo acuerdo entre el comprador y el
vendedor. Consecuentemente, se concluyó que la nueva venta del inmueble no se
encuentra sujeta al IVA, toda vez que el hecho imponible atribuible a su construcción
se perfeccionó con su primera venta, no estando la mera reventa de inmuebles
alcanzada por el tributo.
Impuesto al Valor Agregado
Base Imponible
Jurisprudencia
Causa “HERRERO Y STUTO SOCIEDAD DE HECHO” - TFN - SALA A - 10/07/1998
Valor en plaza: El valor imponible sustituto sólo debe considerarse "cuando no exista
factura o documento equivalente, o cuando estos últimos no expresen el valor
corriente en plaza". El precitado valor tendrá cabida exclusivamente cuando el precio
surja de la relación negocial, resulte ajeno a las prácticas normales del mercado o
cuando -como acontece en autos- se carezca de elementos que permitan establecer
el parámetro de medición de la base imponible. Si bien no existe una definición sobre
el alcance de la expresión "valor de plaza", se entiende que es el importe que, según
los usos y costumbres, representa el precio habitual en condiciones normales de las
ventas, locaciones o prestaciones en el mercado en que el vendedor, el locador o el
prestador lleve a cabo sus operaciones gravadas.
Impuesto al Valor Agregado
Fideicomiso de Construcción
Jurisprudencia
DICTAMEN (DAT) 18/2006 - 13/03/2006
Fideicomiso de construcción. Adquisición de terreno y construcción de edificio a afectar al
régimen de propiedad horizontal: ...el inmueble sobre el cual se efectuará la construcción fue
adquirido por el fideicomiso con aportes de fondos de dinero en efectivo efectuados por los
fiduciantes, a quienes categoriza tributariamente en dos tipos de sujetos: a) Personas físicas
residentes en el país; y b) una sociedad anónima constituida en el país conforme a los
términos de la ley 19550 -y por ende, sujeto comprendido por el art. 69 de la ley de impuesto
a las ganancias-.
“... los fiduciantes beneficiarios. Adjudicación de las unidades funcionales construidas por
parte del fideicomiso a los fiduciantes beneficiarios:
La actividad de construcción a desarrollar por el fideicomiso sobre un inmueble adquirido por
éste en cumplimiento del pacto de fiducia, encuadra en el hecho imponible definido en el
inciso b) del artículo 3 de la ley -obras sobre inmueble propio-; encontrándose la misma
alcanzada por el impuesto al valor agregado en cabeza del fideicomiso ..., considerándose
momento de la transferencia del inmueble, al acto de adjudicación de las respectivas
unidades a los fiduciantes beneficiarios.
Para los fiduciantes ...el impuesto originado por la adquisición de las unidades funcionales
revestirá el carácter de crédito fiscal en tanto el inmueble se aplique a prestaciones gravadas
que generen débito fiscal...”
Impuesto al Valor Agregado
Fideicomiso de Construcción
Jurisprudencia
DICTAMEN (DAT) 18/2006 - 13/03/2006
Fideicomiso de construcción. Adquisición de terreno y construcción de edificio a afectar al
régimen de propiedad horizontal: ...el inmueble sobre el cual se efectuará la construcción fue
adquirido por el fideicomiso con aportes de fondos de dinero en efectivo efectuados por los
fiduciantes, a quienes categoriza tributariamente en dos tipos de sujetos: a) Personas físicas
residentes en el país; y b) una sociedad anónima constituida en el país conforme a los
términos de la ley 19550 -y por ende, sujeto comprendido por el art. 69 de la ley de impuesto
a las ganancias-.
“... los fiduciantes beneficiarios. Adjudicación de las unidades funcionales construidas por
parte del fideicomiso a los fiduciantes beneficiarios:
La actividad de construcción a desarrollar por el fideicomiso sobre un inmueble adquirido por
éste en cumplimiento del pacto de fiducia, encuadra en el hecho imponible definido en el
inciso b) del artículo 3 de la ley -obras sobre inmueble propio-; encontrándose la misma
alcanzada por el impuesto al valor agregado en cabeza del fideicomiso ..., considerándose
momento de la transferencia del inmueble, al acto de adjudicación de las respectivas
unidades a los fiduciantes beneficiarios.
Para los fiduciantes ...el impuesto originado por la adquisición de las unidades funcionales
revestirá el carácter de crédito fiscal en tanto el inmueble se aplique a prestaciones gravadas
que generen débito fiscal...”
Impuesto al Valor Agregado
Sujetos
Jurisprudencia
DICTAMEN Nº 66/92 del 02/6/92.
Cooperativas de trabajo: “… que cuando el artículo 3º inciso e) apartado 20 de la ley de IVA
configura como hecho imponible a los servicios y locaciones, señala expresamente que los
mismos están alcanzados "con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o
que corresponda al contrato que las origine". Conforme a esta pauta legal resultaría irrelevante
el argumento esgrimido por la recurrente respecto del tratamiento que el derecho cooperativo
otorgaría a las cooperativas del trabajo.
En este sentido, por aplicación de las normas de la ley del gravamen … se producen dos hechos
imponibles distintos: la prestación de servicios del asociado a la cooperativa, que el legislador
expresamente ha exonerado del tributo (Artículo 6, inciso j, Punto 20) y la operación entre la
cooperativa y los terceros, la cual constituye un hecho imponible gravado habida cuenta que la
misma actúa a nombre propio y no goza de una exención subjetiva frente al IVA…”
Impuesto al Valor Agregado
Sujetos
Jurisprudencia
DICTAMEN Nº 92/99 del 23/12/99.
UTE:”…Al respecto, se destaca que la ley del I.V.A. establece en el segundo párrafo
del artículo 4° que son sujetos pasivos del mismo las "...uniones transitorias de
empresas, agrupamientos de colaboración empresaria, consorcios, asociaciones sin
existencia legal como personas jurídicas, agrupamientos no societarios o cualquier
otro ente individual o colectivo...", en la medida que realicen actos gravados por el
impuesto.
En función de la norma citada, se advierte que las uniones transitorias de empresas
son sujetos pasivos del I.V.A. por sí mismas, por lo que desde el punto de vista de la
ley del gravamen, las sociedades y/o empresarios miembros revisten el carácter de
terceros respecto a ellas…”
Impuesto al Valor Agregado
Sujetos
Jurisprudencia
DICTAMEN DAT Nº 6/2002 del 28/12/2001.
Condominio: “…Atento a la opinión de la Dirección de ..., este servicio asesor
ratifica lo expresado en la Act. Nº ..., en el sentido de que el "sujeto pasivo
condominio" se define en función de su relación con el hecho generador de la
obligación tributaria, dado que a partir de la gravabilidad de las locaciones respecto
de los inmuebles que no resultan alcanzados por el beneficio previsto por el punto 22
del inciso h) del artículo 7º de la ley, realiza actividades alcanzadas por el gravamen,
poseyendo asimismo, en virtud de las disposiciones del segundo párrafo del artículo
4º de la ley, aptitud subjetiva en materia de I.V.A..
Por ende, siendo el condominio el sujeto pasivo del tributo, no resulta procedente
computar en la declaración jurada de este último el crédito fiscal generado por cada
uno de los sujetos integrantes del mismo, aun cuando éste se originara en la
asistencia financiera a la cual debió incurrir uno de sus propietarios…”
Impuesto al Valor Agregado
Perfeccionamiento Hecho Imponible
Jurisprudencia
DICTAMEN DAT Nº 46/1991 del 11/10/1991.
Servicios continuos: “…En prestaciones como las que tratamos, aun cuando no
tienen un plazo determinado de finalización, indudablemente existen etapas o
períodos que surgen de los usos y costumbres de la respectiva actividad y que
constituyen por sí prestaciones independientes a los efectos que se consideran, en
función de diversos factores de hecho o circunstancias jurídicas, como puede ser,
fundamentalmente, el devengamiento o exigibilidad del precio por cada uno de esos
períodos. Ello, sin perjuicio de que si en el caso particular existen pruebas
fehacientes de haberse convenido o establecido otras pautas, se las reconozca a los
fines analizados … cabe concluir que el hecho imponible en prestaciones como las
que brinda la recurrente se producirá al finalizar cada uno de aquellos períodos o bien
en oportunidad del pago total o parcial del precio respectivo, si fuere anterior…”
Impuesto al Valor Agregado
Perfeccionamiento Hecho Imponible
Jurisprudencia
Causa: “BENITO ROGGIO E HIJOS SA Y ORMAS AMBIENTAL SA UTE - TFN SALA D - 23/11/2005””
Servicios continuos: “… En los “servicios continuos” en la contratación no se fija
expresamente el momento de su finalización, debiendo puntualizarse que dicho
término o plazo no debe confundirse con la duración total del respectivo contrato.
Dado que en el contrato en cuestión no se fijó una fecha de finalización de los
servicios que se prestan no alcanzan las previsiones del artículo 5, inciso b) de la ley
del gravamen, debiendo recurrirse a lo normado por el artículo 21 del decreto
reglamentario, donde se establece que, teniendo en cuenta la modalidad de la
prestación, el hecho imponible se perfecciona a la finalización de cada mes
calendario.
Aplicar el principio de lo percibido en vez del devengado como lo sugiere la actora,
implicaría que, en el caso de no existir pagos de la Municipalidad a la UTE durante
toda la vigencia del contrato, se produciría un diferimiento del débito fiscal por todo
ese lapso, lo que no se compadece con la ley del impuesto al valor agregado, puesto
que al regular el momento en que se perfecciona el hecho imponible prevé varias
situaciones, pero siempre se encarga de remarcar que debe tomarse la que se
produzca primero en el tiempo.
Impuesto al Valor Agregado
Perfeccionamiento Hecho Imponible
Jurisprudencia
DICTAMEN DAT 49/1999 DEL 20/06/1999
“…1)De acuerdo con el artículo 10, 9º párrafo de la ley del IVA, los recargos
financieros no integran el precio neto del contrato de seguro….2) Dichas normas se
refieren exclusivamente a la cuantificación del precio puro de la prestación del
servicio de seguro, sin que signifique una exención o exclusión de objeto de los
adicionales financieros.
3) A partir de la gravabilidad en forma autónoma de las prestaciones financieras,
dispuesta por el Decreto Nº 879/92 -ratificado mediante Ley Nº 24.307-, los recargos
financieros aludidos resultan alcanzados por el IVA, perfeccionándose el hecho
imponible con el vencimiento del plazo fijado para el pago de su rendimiento o en el
de su percepción total o parcial el que fuere anterior…”.
Impuesto al Valor Agregado
SALDO A FAVOR
Jurisprudencia
Causa “ FM Comercial SA” - CSJN del 14/6/2001
Saldo a favor de libre disponibilidad. Transferencia
“…Los contribuyentes por el IVA están facultados para transferir a favor de
terceros responsables, los créditos fiscales emergentes de ingresos directos…aún
cuanod la DGI no haya dictado norma alguna tendiente a reglamentar tales
operaciones, ya que no cabe superditar el derecho del contribuyente al dictado de
la citada reglamentación…”
Impuesto al Valor Agregado
Obras sobre inmueble
Doctrina
Ernestina Cramer Bernasconi – Aspectos Tributarios del Leasing,
Primera Parte, Práctica Profesional, Octubre 2005, N° 8, Editorial La
Ley.
Respecto al artículo 5 del Reglamento que excluye del objeto del impuesto a la obra
sobre inmueble propio cuando ésta hubiera sido afectada durante determinado
lapso a locación: “ … genera inconsistencia en su tratamiento, dado que la venta de
la obra se considerará gravada cuando la locación no supere el lapso de 3 años, sin
embargo, cuando la locación supere dicho lapso …no se gravará el valor de la
opción, pero la operación podrá considerarse venta financiada desde el inicio, en
cuyo caso estaría sujeta al impuesto…”
Impuesto al Valor Agregado
SUJETO
Jurisprudencia
DICTAMEN DICTAMEN Nº 99/07 (D.A.T.) - IVA - SUJETOS. SUCESIÓN
INDIVISA DE RESPONSABLE INSCRIPTO. SOCIEDADES DE HECHO.
INSCRIPCIÓN 25/09/07
“…no queda claro si en el impuesto al valor agregado, la sucesión indivisa es
contribuyente del impuesto y consecuentemente debe inscribirse a partir del
fallecimiento del causante (y solicitar la baja cuando se apruebe la cuenta
particionaria) o si son sujetos pasivos del gravamen los herederos o legatarios,
quienes deben seguir actuando con la misma CUIT del causante hasta que
finalice la indivisión hereditaria, cumpliendo con las obligaciones tributarias
pertinentes a través del administrador de la sucesión o el albacea como
responsable por deuda ajena…”
“…en el Impuesto al Valor Agregado, tratándose de enajenaciones de bienes que
en cabeza del causante hubieran dado lugar al gravamen, la sucesión indivisa
reviste el carácter de sujeto pasivo del impuesto mientras se mantenga la
indivisión hereditaria; es decir hasta la partición, razón por la cual para este
gravamen y siempre que no se haya efectuado la partición, corresponde que la
sucesión
sea
inscripta
como
sujeto
del
impuesto…"
Impuesto al Valor Agregado
OBJETO
Jurisprudencia
DICTAMEN Nº 66/2002 (D.A.T.) - IVA - CONSTRUCCION DE INMUEBLES.
PROVISION DE MATERIALES. REDUCCION DE ALICUOTA. CONSULTA
VINCULANTE – 22/06/2002
“…En tal sentido, si la entrega de materiales -vg: arena, cemento- constituye una
unidad con la ejecución de la obra, en dicha circunstancia el importe total de la
operación quedará alcanzado a la alícuota reducida del gravamen. Ello, siempre
que no se trate de bienes de propia producción a los cuales les alcanzan las
disposiciones del Decreto N° 1.230/96.
Si la colocación de los materiales es meramente accesoria a la venta, no
poseyendo dicha prestación entidad que permita caracterizarla como trabajos
sobre inmueble ajeno, quedará alcanzada a la alícuota general del gravamen, ello
así toda vez que esta última operación resulta incursa en las disposiciones del
artículo 2° inciso a) de la ley del tributo…”
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